Capítulo 12Provisões

O reconhecimento contabilístico de uma provisão não basta, por si só, para que o correspondente gasto seja fiscalmente aceite em sede de IRC. O artigo 39.º do CIRC fixa uma lista taxativa das provisões que podem ser deduzidas para efeitos fiscais, o que significa que uma provisão corretamente constituída à luz das normas contabilísticas (por não se confundir, note-se, com uma mera estimativa de perda, e por pressupor uma obrigação presente resultante de acontecimento passado) só releva para o apuramento do lucro tributável se couber num dos tipos que o legislador ali enumera. Fora desses tipos, o gasto contabilístico não é dedutível, ainda que a provisão respeite integralmente as normas de contabilidade.

Condições gerais de determinação

O n.º 2 do artigo 39.º impõe que a determinação do montante da provisão tenha por base as condições existentes no final do período de tributação, e não uma estimativa fixada a outra data ou revista já depois do encerramento das contas. Quando a provisão é reconhecida pelo valor presente (isto é, descontada, por se prever que a saída de recursos só ocorrerá num momento futuro), o n.º 3 sujeita ao mesmo regime os gastos que resultam desse desconto, o que evita que a componente financeira da provisão escape ao enquadramento fiscal aplicável à componente principal.

Provisões para processos judiciais em curso

A alínea a) do n.º 1 aceita as provisões destinadas a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso, desde que os factos subjacentes fossem, eles próprios, de incluir entre os gastos do período de tributação. A provisão funciona, neste caso, como um mecanismo de antecipação temporal: reconhece-se já o gasto associado a um litígio pendente, cujo desfecho é ainda incerto, mas cuja causa (o facto gerador da eventual obrigação) já ocorreu e já seria, nessa medida, fiscalmente relevante.

Provisões para garantias a clientes

A alínea b) do n.º 1 aceita as provisões destinadas a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços, típicas de setores em que o vendedor assume, por contrato, a responsabilidade pela reparação ou substituição de bens durante um determinado período. O n.º 5 do mesmo artigo fixa o método de cálculo: o montante anual da provisão resulta da aplicação, às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas no período de tributação, de uma percentagem que não pode exceder a que resulte da proporção, apurada nos últimos três períodos de tributação, entre a soma dos encargos com garantias efetivamente suportados e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia. Fixa-se, desta forma, um teto que ancora a provisão à experiência histórica da própria empresa, e não a uma estimativa arbitrária.

Provisão para reparação de danos ambientais

A alínea d) do n.º 1 aceita as provisões constituídas com o objetivo de fazer face aos encargos com a reparação dos danos de caráter ambiental dos locais afetos à exploração, sempre que essa reparação seja obrigatória nos termos da legislação aplicável e após a cessação da atividade. O regime, remetido para desenvolvimento próprio no artigo 40.º do CIRC, cobre situações em que a obrigação de reparação só se torna exigível no futuro (tipicamente, no encerramento de uma instalação industrial ou de um local de extração), mas cuja origem se reporta à exploração corrente.

A alínea c) do n.º 1 e a revogação do n.º 6

A alínea c) do n.º 1 do artigo 39.º encontra-se atualmente revogada, o que retira, só por si, cobertura à provisão que ali era prevista. A norma que lhe dava sequência prática, o n.º 6 do mesmo artigo (segundo o qual o montante anual acumulado das provisões técnicas aí referidas não devia ultrapassar os valores mínimos resultantes das normas emanadas da entidade de supervisão, um regime pensado para as provisões técnicas de companhias de seguros e entidades equiparadas), foi também ela revogada, em 2023. Não subsiste, por isso, no CIRC em vigor, um regime fiscal autónomo para as provisões técnicas de seguradoras ancorado neste artigo, e não deve reproduzir-se o texto do antigo n.º 6 como se de direito em vigor se tratasse: o que resta é a memória de um regime que a evolução legislativa desativou, primeiro na alínea a que se reportava e depois na norma que lhe fixava o limite.

Reversão e utilização indevida

O n.º 4 do artigo 39.º trata do destino fiscal das provisões constituídas ao abrigo das alíneas a) e b) do n.º 1 que, com o decurso do tempo, deixam de ter razão de ser. Quando não devam subsistir por não se terem verificado os eventos a que se reportam, ou quando sejam utilizadas para fins diversos dos expressamente previstos no artigo, essas provisões consideram-se rendimentos do período de tributação em que essa circunstância se verifica. O regime fecha-se, assim, de forma simétrica: a provisão que reduziu o lucro tributável no momento da sua constituição acresce a esse mesmo lucro quando a razão que a justificava desaparece, ou quando o seu uso se desvia da finalidade que legitimou a dedução original.