Capítulo 23Retenções na fonte

O regime das retenções na fonte de IRC está fixado nos artigos 94.º a 98.º do CIRC, e cumpre nele uma função dupla: antecipar a cobrança do imposto ao longo do próprio período de tributação (quando funciona como imposto por conta) e assegurar, noutros casos, a tributação definitiva de rendimentos obtidos em território português por entidades que aqui não têm sede nem direção efetiva. O n.º 1 do artigo 94.º enumera, em sete alíneas, os rendimentos sujeitos a esta retenção; o n.º 3 do mesmo artigo distingue entre a retenção como mera antecipação do imposto devido a final e a retenção com natureza definitiva; e os artigos 97.º e 98.º tratam, respetivamente, das dispensas de retenção e dos aspetos processuais da sua efetivação.

Os rendimentos sujeitos a retenção

Ficam sujeitos a retenção na fonte de IRC, nos termos do n.º 1 do artigo 94.º, os rendimentos obtidos em território português que se enquadrem numa das seguintes alíneas: os rendimentos da propriedade intelectual ou industrial, e ainda os que resultem da prestação de informações relativas a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico (alínea a); os rendimentos derivados do uso ou da concessão do uso de equipamento agrícola, industrial, comercial ou científico (alínea b); os rendimentos de aplicação de capitais não abrangidos nas alíneas anteriores e os rendimentos prediais, tal como definidos para efeitos de IRS, quando o devedor seja sujeito passivo de IRC ou quando constituam encargo da atividade empresarial ou profissional de sujeitos passivos de IRS com contabilidade organizada (alínea c); as remunerações auferidas na qualidade de membro de órgãos estatutários de pessoas coletivas e outras entidades (alínea d); os prémios de jogo, lotarias, rifas e apostas mútuas, e as importâncias ou prémios atribuídos em sorteios ou concursos (alínea e); os rendimentos referidos na alínea d) do n.º 3 do artigo 4.º obtidos por entidades não residentes, quando o devedor seja sujeito passivo de IRC ou aqueles constituam encargo da atividade de sujeitos passivos de IRS com contabilidade organizada (alínea f); e, por fim, os rendimentos provenientes da intermediação na celebração de contratos e os de outras prestações de serviços realizados ou utilizados em território português, com exceção dos relativos a transportes, comunicações e atividades financeiras (alínea g).

A enumeração cobre, assim, um universo heterogéneo de rendimentos (da propriedade intelectual aos prémios de jogo, das remunerações de gerentes e administradores aos rendimentos prediais), que partilham a característica comum de serem obtidos em território português e de a lei fazer recair sobre a entidade pagadora, e não sobre o beneficiário, o dever de proceder à retenção e de a entregar aos cofres do Estado.

Retenção como imposto por conta ou como imposto definitivo

Nem toda a retenção na fonte tem a mesma natureza jurídica. Quando o beneficiário do rendimento é sujeito passivo de IRC residente (ou dispõe, sendo não residente, de estabelecimento estável a que o rendimento seja imputável), a retenção funciona, por regra, como mera antecipação do imposto devido a final, sendo o montante retido dedutível à coleta apurada na declaração periódica de rendimentos. Quando, pelo contrário, o beneficiário é uma entidade não residente sem estabelecimento estável em território português a que o rendimento seja imputável, a retenção assume, em geral, natureza definitiva: esgota, nesse mesmo ato, a obrigação tributária relativa a esse rendimento, sem prejuízo da aplicação de uma convenção para evitar a dupla tributação que reduza a taxa aplicável ou afaste, no todo ou em parte, essa tributação.

As taxas de retenção

O n.º 4 do artigo 94.º fixa a taxa geral de retenção na fonte de IRC em 25%, aplicável à generalidade dos rendimentos elencados no n.º 1. A este regime geral abre-se uma exceção relevante: as remunerações auferidas na qualidade de membro de órgãos estatutários (alínea d) do n.º 1) são retidas à taxa mais baixa de 21,5%.

Fica em aberto, e é tópico que vale a pena trazer à discussão em sala de aula, a questão de saber se faz sentido persistir uma taxa de retenção na fonte (25%) que excede a taxa nominal de IRC hoje em vigor: quando assim sucede, a entidade retentora entrega ao Estado, a título de antecipação, mais imposto do que aquele que, a final, se vier a apurar como devido pelo sujeito passivo beneficiário do rendimento, o que se traduz num crédito de imposto (e não num mero mecanismo de antecipação neutro) até à liquidação definitiva.

Note-se ainda que as taxas de retenção aplicáveis a rendimentos obtidos por entidades não residentes podem divergir das taxas gerais aqui referidas, em função da existência (ou não) de Convenção para Eliminar a Dupla Tributação entre Portugal e o Estado de residência do beneficiário, e dos limites que essa convenção fixe para o Estado da fonte.

As dispensas de retenção (artigo 97.º)

O artigo 97.º do CIRC afasta, num elenco extenso de situações, a obrigação de proceder à retenção na fonte quando esta tenha a natureza de imposto por conta (n.º 1). Cabem neste elenco, entre outras: os juros e outros rendimentos de capitais (com exceção de lucros distribuídos) de que sejam titulares instituições financeiras sujeitas a IRC em relação aos mesmos, ainda que dele isentas (alínea a); os juros ou acréscimos de crédito pecuniário resultantes de dilação de vencimento ou de mora, quando os créditos subjacentes provenham de vendas ou prestações de serviços de entidades sujeitas a IRC (embora dele isentas) em relação aos mesmos (alínea b); os lucros obtidos por entidades a que seja aplicável o regime de participation exemption do n.º 1 do artigo 51.º, desde que a participação se tenha mantido, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à colocação à disposição (alínea c); e os rendimentos das alíneas b) e g) do n.º 1 do artigo 94.º quando obtidos por entidades sujeitas a IRC (ainda que dele isentas) em relação aos mesmos (alínea d).

Afastam-se ainda: as remunerações de membros de órgãos estatutários auferidas por sociedades de revisores oficiais de contas que participem nesses órgãos (alínea f); os rendimentos prediais obtidos por sociedades de gestão de imóveis próprios não sujeitas ao regime de transparência fiscal, e os obtidos por fundos de investimento imobiliário (alínea g); os rendimentos obtidos por sociedades gestoras de participações sociais (SGPS), de que seja devedora sociedade por elas participada há pelo menos um ano e com participação não inferior a 10% do capital com direito de voto, resultantes de contratos de suprimento ou de tomada de obrigações dessa sociedade participada (alínea h); os rendimentos da propriedade intelectual obtidos por sociedades com objeto de criação, edição, produção, promoção, licenciamento, gestão ou distribuição de obras protegidas por direitos de autor e conexos, incluindo publicações de imprensa (alínea i); e, por fim, e independentemente da natureza do rendimento, sempre que o montante de cada retenção seja inferior a 25 euros (alínea j).

A dispensa de retenção prevista para os grupos sujeitos ao regime especial de tributação (alínea e) merece nota própria: aplica-se aos rendimentos pagos por uma sociedade do grupo abrangida por esse regime a outra sociedade do mesmo grupo, quando respeitem a períodos em que o regime especial de tributação dos grupos de sociedades (artigo 69.º do CIRC) tenha sido aplicado (e, tratando-se de lucros distribuídos, quando estes respeitem a resultados obtidos nesses mesmos períodos).

Isenções de que o beneficiário aproveite

O n.º 2 do artigo 97.º acrescenta uma dispensa de âmbito mais geral: não há obrigação de retenção, no todo ou em parte, quando o sujeito passivo beneficie de isenção (total ou parcial) relativa ao rendimento em causa, desde que faça prova dessa isenção perante a entidade pagadora até ao termo do prazo de entrega do imposto que, de outro modo, deveria ter sido retido. Esta prova não é uma formalidade dispensável: se não for feita, o substituto tributário (a entidade pagadora, obrigada a reter e a entregar o imposto) fica obrigado a entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido, nos termos gerais (n.º 3).

O n.º 4 do artigo 97.º atenua, ainda assim, esta responsabilidade: sem prejuízo da responsabilidade contraordenacional a que a falta de retenção ou de prova possa dar lugar, a responsabilidade pela entrega da totalidade do imposto (fixada no n.º 3) pode ser afastada sempre que o substituto tributário comprove, ele próprio, a verificação dos pressupostos de que dependia a dispensa total ou parcial de retenção. A prova pode, portanto, chegar tarde relativamente ao prazo de entrega do imposto, sem que isso feche definitivamente a porta à demonstração de que a retenção nunca teria sido devida.